معيار الأصول غير المتداولة المحتفظ بها للبيع والعمليات المتوقفة (IFRS 5)

عندما تقرر شركة التخلص من أصل معين، كخط إنتاج توقفت جدواه الاقتصادية أو عقار لم يعد ضرورياً لنشاطها، لا يكفي مجرد اتخاذ قرار إداري بالبيع. فالمعايير الدولية لإعداد التقارير المالية تفرض إطاراً محاسبياً محدداً لتصنيف هذا الأصل وقياسه وعرضه في القوائم المالية بمجرد استيفاء شروط معينة، وهو ما ينظمه معيار الأصول غير المتداولة المحتفظ بها للبيع (IFRS 5). هذا الدليل يوضح متى ينطبق هذا المعيار، وكيف يتم تصنيف الأصول وقياسها، وكيفية عرض العمليات المتوقفة في التقارير المالية.

ما هي الأصول غير المتداولة المحتفظ بها للبيع وفق IFRS 5؟

هي الأصول غير المتداولة، أو مجموعات التصرف، التي تقرر الشركة التخلص منها من خلال البيع بدلاً من الاستمرار في استخدامها التشغيلي، بحيث يتم استرداد قيمتها الدفترية بشكل أساسي من خلال عملية البيع لا من خلال الاستخدام المستمر. ويُحدث هذا التحول في طريقة الاسترداد المتوقعة أثراً جوهرياً على طريقة القياس والعرض المحاسبي للأصل من لحظة استيفاء شروط التصنيف.

شروط تصنيف الأصول كـ “محتفظ بها للبيع”

لكي يتم تصنيف الأصل ضمن الأصول غير المتداولة المحتفظ بها للبيع، يجب استيفاء الشروط التالية مجتمعة:

1. وجود نية فعلية وجادة لدى الإدارة لبيع الأصل، وليس مجرد احتمال أو دراسة أولية.
2. أن يكون الأصل متاحاً للبيع الفوري بحالته الراهنة، دون الحاجة لتعديلات جوهرية عليه.
3. وجود خطة نشطة محددة للبيع بسعر معقول مقارنة بقيمته العادلة الحالية.
4. البحث الجاد والفعلي عن مشترٍ، بما يعكس التزاماً حقيقياً بإتمام الصفقة.
5. توقع إتمام البيع خلال اثني عشر شهراً من تاريخ التصنيف.
6. عدم وجود مؤشرات على احتمال تعديل الخطة أو سحبها جوهرياً.

وإذا لم تتوفر هذه الشروط مجتمعة عند تاريخ إعداد التقرير المالي، يبقى الأصل مصنفاً ضمن الأصول التشغيلية العادية ويستمر إهلاكه بشكل طبيعي، حتى لو كانت الإدارة تدرس خيار البيع.

متى يجوز تمديد فترة الاثني عشر شهراً؟

يشترط المعيار عادة إتمام البيع خلال سنة واحدة من تاريخ التصنيف، إلا أنه يسمح بتمديد هذه الفترة في حالات استثنائية محددة، أبرزها عندما يكون التأخير ناتجاً عن أحداث أو ظروف خارجة عن سيطرة المنشأة، مع استمرار التزام الإدارة الكامل بخطة البيع رغم التأخير. من أمثلة ذلك اشتراط المشتري المحتمل شروطاً غير متوقعة تستلزم وقتاً إضافياً للتفاوض، أو ظهور ظروف سوقية غير مواتية مؤقتة تجعل تأجيل البيع لفترة قصيرة أكثر جدوى اقتصادياً للمنشأة، بشرط أن تبقى بقية شروط التصنيف الأخرى مستوفاة طوال فترة التمديد.

المعالجة المحاسبية للأصول غير المتداولة المحتفظ بها للبيع

عند تصنيف الأصل ضمن الأصول غير المتداولة المحتفظ بها للبيع، يتم التعامل معه وفق ما يلي:

• يتم قياس الأصل بالأقل من القيمة الدفترية أو القيمة العادلة مطروحاً منها تكاليف البيع.
• يتم عرضه بشكل منفصل ضمن بند مستقل في قائمة المركز المالي، دون تصنيفه ضمن الأصول المتداولة أو غير المتداولة الأخرى.
• يتم إيقاف احتساب الإهلاك أو الاستهلاك بمجرد التصنيف، بصرف النظر عن العمر الإنتاجي المتبقي للأصل.
• يتم عرض نتائج العمليات المرتبطة به بشكل منفصل في قائمة الدخل، إذا استوفت تعريف العمليات المتوقفة.

الاعتراف بخسائر الاضمحلال عند التصنيف

يُعد الاعتراف بخسارة الاضمحلال أحد أهم الآثار العملية لتطبيق المعيار، وأكثرها إغفالاً في الممارسة. فإذا كانت القيمة العادلة للأصل مطروحاً منها تكاليف البيع أقل من قيمته الدفترية عند تاريخ التصنيف، يجب على المنشأة الاعتراف فوراً بخسارة اضمحلال تعادل الفرق بينهما، وتُحمَّل هذه الخسارة على قائمة الدخل في الفترة التي تم فيها التصنيف. كما يستوجب المعيار إعادة تقييم هذه القيمة في كل تاريخ تقرير مالي لاحق طالما بقي الأصل مصنفاً كمحتفظ به للبيع، مع الاعتراف بأي خسارة اضمحلال إضافية أو عكس لخسارة سابقة، على ألا يتجاوز عكس الخسارة القيمة الدفترية التي كانت ستُحتسب لو لم يُصنَّف الأصل أصلاً كمحتفظ به للبيع.

ماذا يحدث عند التراجع عن خطة البيع؟

قد تقرر الإدارة في بعض الحالات التراجع عن خطة بيع أصل سبق تصنيفه كمحتفظ به للبيع، نتيجة تغيّر الظروف التشغيلية أو السوقية. في هذه الحالة، يجب إعادة تصنيف الأصل ضمن الأصول التشغيلية العادية، وقياسه بالأقل من قيمته الدفترية التي كانت ستُحتسب لو لم يُصنَّف كمحتفظ به للبيع من الأساس (مع احتساب الإهلاك الذي كان سيُستحق خلال فترة التصنيف)، أو قيمته القابلة للاسترداد في تاريخ إعادة التصنيف. ويُدرج أي تعديل ناتج عن هذه العملية ضمن قائمة الدخل للعمليات المستمرة، ما لم يكن الأصل جزءاً من عملية متوقفة، وفي هذه الحالة يُعاد تصنيف الأثر ضمن العمليات المتوقفة.

نطاق تطبيق معيار IFRS 5

ينطبق معيار IFRS 5 على الأصول غير المتداولة المحتفظ بها للبيع، وكذلك على مجموعات التصرف (Disposal Groups)، وهي مجموعة من الأصول والالتزامات المرتبطة بها المزمع التخلص منها معاً في صفقة واحدة. ومع ذلك، هناك فئات مستثناة من متطلبات القياس الخاصة بالمعيار، وتشمل:

• الأصول الضريبية المؤجلة (وفق IAS 12).
• أصول منافع الموظفين (وفق IAS 19).
• الأدوات المالية.
• العقارات الاستثمارية (وفق IAS 40).
• الأصول البيولوجية والزراعية (وفق IAS 41).

وتستمر هذه الفئات في القياس وفق معاييرها الخاصة حتى وإن أصبحت جزءاً من مجموعة تصرف مصنفة كمحتفظ بها للبيع، مع خضوعها فقط لمتطلبات العرض الخاصة بمعيار IFRS 5.

ما هي العمليات المتوقفة وفق IFRS 5؟

تشير العمليات المتوقفة إلى أحد المكونات التالية التي تم التخلص منها أو تصنيفها كمحتفظ بها للبيع:

• بيع أو إيقاف خط عمل رئيسي أو منطقة جغرافية رئيسية من أنشطة الشركة.
• التخلص من قطاع كامل من الأعمال يمثل جزءاً منفصلاً وجوهرياً من أنشطة المنشأة.
• شركة تابعة تم الاستحواذ عليها حصرياً بهدف إعادة بيعها.

ويهدف عرض هذه العمليات بشكل منفصل عن العمليات المستمرة إلى تمكين مستخدمي القوائم المالية من تقييم الأداء المستقبلي للمنشأة بمعزل عن أثر الأنشطة التي لن تستمر.

كيفية عرض العمليات المتوقفة في التقارير المالية

يتم عرض العمليات المتوقفة في قائمة الأرباح والخسائر كبند مستقل واحد يتضمن مجموع ما يلي:

• أرباح أو خسائر العمليات المتوقفة بعد الضريبة.
• الأرباح أو الخسائر الناتجة عن قياس مجموعة التصرف بالقيمة العادلة مطروحاً منها تكاليف البيع، أو عند التصرف الفعلي فيها.
• التدفقات النقدية التشغيلية والاستثمارية والتمويلية المرتبطة بالعملية المتوقفة، والتي يُشترط الإفصاح عنها بشكل منفصل في قائمة التدفقات النقدية أو الإيضاحات المرفقة.

أثر تصنيف الأصول المحتفظ بها للبيع على ضريبة الشركات في الإمارات

لا يقتصر أثر تطبيق معيار IFRS 5 على العرض المحاسبي فقط، فبموجب نظام ضريبة الشركات في دولة الإمارات، تُعد القوائم المالية المعدة وفق المعايير الدولية الأساس المعتمد لاحتساب الدخل الخاضع للضريبة. وعليه، فإن الاعتراف بخسارة اضمحلال عند تصنيف أصل كمحتفظ به للبيع، أو الأرباح الناتجة عن التصرف الفعلي فيه، ينعكس مباشرة على الربح المحاسبي الذي يُبنى عليه الإقرار الضريبي، وقد يستوجب مراجعة دقيقة لمدى قابلية خصم هذه الخسائر أو خضوع هذه الأرباح للضريبة وفق القواعد الضريبية المعمول بها، خاصة في حالات التخلص من قطاعات أعمال كاملة أو شركات تابعة.

مجموعات التصرف والالتزامات المرتبطة بها

لا يقتصر تطبيق المعيار على الأصول المفردة فقط، بل يمتد إلى ما يُعرف بمجموعات التصرف، وهي مجموعة من الأصول المزمع التخلص منها معاً في صفقة واحدة، مع الالتزامات المرتبطة بها مباشرة والتي ستُنقل معها في الصفقة ذاتها. ويُشترط عرض هذه الالتزامات بشكل منفصل عن الالتزامات الأخرى في قائمة المركز المالي، تماماً كما يُعرض جانب الأصول بشكل منفصل. ولا يجوز إجراء مقاصة بين أصول مجموعة التصرف والتزاماتها وعرض صافي واحد فقط، إذ يُعد كل جانب بنداً مستقلاً بذاته يُفصح عنه على حدة، حتى لو ارتبطا بنفس الصفقة المزمعة.

ويترتب على ذلك أن قياس القيمة العادلة مطروحاً منها تكاليف البيع يتم على مستوى المجموعة ككل عند وجود مجموعة تصرف، لا على مستوى كل أصل بمفرده، ثم تُوزَّع أي خسارة اضمحلال ناتجة على الأصول غير المتداولة ضمن نطاق المعيار داخل المجموعة، بطريقة مشابهة لتوزيع خسارة الاضمحلال على وحدة توليد النقد بموجب معيار انخفاض قيمة الأصول (IAS 36).

الفرق بين متطلبات IFRS 5 ومعيار انخفاض قيمة الأصول (IAS 36)

يخلط كثير من المحاسبين بين آلية الاضمحلال بموجب IFRS 5 وتلك المعتمدة في IAS 36 الخاص بالأصول قيد الاستخدام المستمر. فبينما يعتمد IAS 36 على مقارنة القيمة الدفترية بالقيمة القابلة للاسترداد، وهي الأعلى من القيمة العادلة مطروحاً منها تكاليف البيع والقيمة الاستخدامية، فإن IFRS 5 يعتمد فقط على القيمة العادلة مطروحاً منها تكاليف البيع دون الأخذ بعين الاعتبار القيمة الاستخدامية المستقبلية للأصل، لأن الافتراض الأساسي عند التصنيف هو أن الاسترداد سيتم عبر البيع لا الاستخدام المستمر. وهذا الاختلاف الجوهري في أساس القياس يُفسر لماذا قد تظهر خسارة اضمحلال إضافية فور تصنيف الأصل كمحتفظ به للبيع، حتى لو لم تكن هناك أي مؤشرات اضمحلال بموجب IAS 36 قبل اتخاذ قرار البيع.

مثال توضيحي مبسط لتطبيق المعيار

لتوضيح آلية التطبيق العملي، لنفترض أن شركة تمتلك خط إنتاج بقيمة دفترية تبلغ 4 ملايين درهم، وقررت الإدارة بيعه ضمن خطة نشطة ومعلنة، مع تقدير قيمته العادلة بمبلغ 3.5 مليون درهم وتكاليف بيع متوقعة بقيمة 200 ألف درهم. في هذه الحالة، يجب على الشركة قياس الأصل بالأقل من القيمة الدفترية (4 ملايين) والقيمة العادلة مطروحاً منها تكاليف البيع (3.3 مليون درهم)، وبالتالي يتم الاعتراف بخسارة اضمحلال فورية قدرها 700 ألف درهم في قائمة الدخل عند تاريخ التصنيف، مع إيقاف احتساب أي إهلاك على خط الإنتاج اعتباراً من ذلك التاريخ، وعرضه كبند منفصل ضمن الأصول المحتفظ بها للبيع في قائمة المركز المالي.

الإفصاحات المطلوبة بموجب المعيار

لا يكتفي المعيار بمتطلبات القياس والعرض فقط، بل يفرض أيضاً مجموعة من الإفصاحات التفصيلية في الإيضاحات المرفقة بالقوائم المالية، تشمل وصفاً للأصل أو مجموعة التصرف المصنفة، والظروف المحيطة بالبيع المتوقع أو طريقة التصرف، والقطاع التشغيلي الذي ينتمي إليه الأصل إن وُجد، إضافة إلى مكاسب أو خسائر الاضمحلال المعترف بها وأي عكس لها خلال الفترة. وتهدف هذه الإفصاحات إلى تمكين مستخدمي القوائم المالية من تقييم الأثر المالي المتوقع لعملية التصرف بشكل مستقل عن باقي عمليات الشركة المستمرة.

علاقة IFRS 5 بمعايير التقارير المالية الأخرى

لا يُطبَّق معيار IFRS 5 بمعزل عن باقي المعايير الدولية لإعداد التقارير المالية، بل يتقاطع في التطبيق العملي مع عدد منها. فعلى سبيل المثال، إذا كان أحد الأصول المصنفة كمحتفظ به للبيع خاضعاً لعقد إيجار وفق معيار عقود الإيجار (IFRS 16)، يجب مراعاة الأثر المزدوج لكلا المعيارين عند القياس والعرض. كما أن تصنيف أصل مالي ضمن مجموعة تصرف لا يُخرجه من نطاق قواعد القياس الخاصة بمعيار الأدوات المالية (IFRS 9)، إذ يستمر هذا الأصل في القياس وفق قواعده الخاصة حتى وإن أُدرج ضمن مجموعة التصرف لأغراض العرض فقط. وهذا التداخل بين المعايير يستدعي مراجعة شاملة لكافة الأصول والالتزامات المرتبطة بأي عملية بيع أو تصفية قبل إعداد القوائم المالية النهائية، لتفادي أي تعارض بين متطلبات القياس الخاصة بكل معيار على حدة ومتطلبات العرض الموحدة التي يفرضها IFRS 5 على مستوى مجموعة التصرف ككل.

لماذا تحتاج إلى خبير في تطبيق IFRS 5؟

يتطلب تطبيق معيار IFRS 5 دقة عالية وخبرة محاسبية، إذ إن أي خطأ في تقدير توقيت استيفاء شروط التصنيف، أو في قياس القيمة العادلة مطروحاً منها تكاليف البيع، قد يؤثر بشكل مباشر على جودة التقارير المالية وقرارات المستثمرين والدائنين على حد سواء. كما أن الخلط بين ما يستوفي تعريف “العملية المتوقفة” وما لا يستوفيه قد يؤدي إلى تشويه صورة الأداء التشغيلي المستمر للمنشأة في القوائم المالية.

كيف يساعدك مكتب فرحات وشركاه؟

يقدّم مكتب فرحات وشركاه خدمات تدقيق الحسابات في الإمارات ومراجعة القوائم المالية وفق المعايير الدولية لإعداد التقارير المالية، بما يشمل التحقق من سلامة تصنيف الأصول المحتفظ بها للبيع وقياسها، ومراجعة الإفصاحات المتعلقة بالعمليات المتوقفة، وضمان الاتساق بين القوائم المالية المعدة وفق IFRS ومتطلبات الإقرار الضريبي. كما يوفر المكتب خدمات المحاسبة ومسك الدفاتر لدعم الشركات في إعداد قوائمها المالية بما يتوافق مع IFRS 5 وباقي المعايير الدولية ذات الصلة.

يسعدنا مساعدتكم في مراجعة تصنيف أصولكم المزمع بيعها وضمان توافقها الكامل مع متطلبات المعيار قبل إعداد تقاريركم المالية القادمة، بما يشمل مراجعة الحسابات وتقييم الأثر الضريبي المرتبط بالتصنيف.

الأسئلة الشائعة حول معيار الأصول غير المتداولة المحتفظ بها للبيع (IFRS 5)